Unterstützungskasse für Gesellschafter-Geschäftsführer: was gilt

Als Gesellschafter-Geschäftsführer deiner GmbH kannst du grundsätzlich eine betriebliche Altersvorsorge über die Gesellschaft aufbauen, aber das Finanzamt prüft bei dir genauer als bei jedem angestellten Geschäftsführer. Welche Steuerfallen dabei grundsätzlich lauern, verdeckte Gewinnausschüttung, Erdienbarkeit, Probezeit, habe ich in meinem Artikel zur bAV für den GmbH-Geschäftsführer zusammengefasst. Hier gehe ich einen Schritt tiefer und zeige dir, was speziell für die Unterstützungskasse als Durchführungsweg gilt: wann du als Gesellschafter-Geschäftsführer (GGF) überhaupt gesetzlich geschützt bist, welche Kriterien deine Zusage steuerlich tragen und was mit ihr passiert, wenn du deine GmbH einmal verkaufst. Einen Überblick über alle Durchführungswege für Geschäftsführer findest du auf meiner Seite zur bAV für GmbH-Geschäftsführer.

Das Wichtigste auf einen Blick

• Bist du beherrschender Gesellschafter-Geschäftsführer, fällst du nach der Praxis des Pensions-Sicherungs-Vereins in der Regel nicht mehr unter das Betriebsrentengesetz, damit entfallen unter anderem Insolvenzschutz, gesetzliche Unverfallbarkeit und Abfindungsverbot, wenn du sie nicht vertraglich selbst regelst.
• Die rückgedeckte Unterstützungskasse ist kein Ausweg aus den Anerkennungsregeln der Pensionszusage: Der Bundesfinanzhof wendet dieselben Grundsätze zu Erdienbarkeit, Probezeit und Angemessenheit auch auf die U-Kasse an.
• Zwischen Zusage und geplantem Ruhestand müssen bei einem beherrschenden GGF in der Regel mindestens zehn Jahre liegen, sonst droht die Einstufung als verdeckte Gewinnausschüttung.
• In der Ansparphase fließt dir kein steuerpflichtiger Arbeitslohn zu, in der Auszahlungsphase wird die Leistung nach § 19 EStG in voller Höhe besteuert, bei Kapitalauszahlungen an gesetzlich Versicherte kommen zusätzlich Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge hinzu.
• Verkaufst du deine GmbH, verschwindet die Zusage nicht automatisch: Sie bleibt beim Unternehmen bestehen, solange kein echter Schuldnerwechsel mit Zustimmung des Berechtigten stattfindet.

Beherrschend oder nicht beherrschend: die Frage vor allen anderen Fragen

Das Betriebsrentengesetz gilt nach § 17 Abs. 1 Satz 2 BetrAVG entsprechend auch für Personen, die nicht Arbeitnehmer sind, wenn ihnen aus Anlass ihrer Tätigkeit für ein Unternehmen eine Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgung zugesagt wurde. Der Gesetzeswortlaut allein sagt aber nicht, ob das auf dich als Gesellschafter-Geschäftsführer zutrifft. Die belastbare Abgrenzung liefert der Pensions-Sicherungs-Verein aG (PSVaG) in seinem Merkblatt 300/M 1: Grundsätzlich ist das Betriebsrentengesetz ein Schutzgesetz für Arbeitnehmer, nicht aber für Mitunternehmer.

Nach der Verwaltungspraxis des Pensions-Sicherungs-Vereins aG (PSVaG) fällst du als beherrschender Gesellschafter-Geschäftsführer in der Regel aus diesem gesetzlichen Schutz heraus, mit der Folge, dass Insolvenzschutz, gesetzliche Unverfallbarkeit, Abfindungsverbot, Einstandspflicht des Arbeitgebers und Übertragungsanspruch nicht automatisch gelten, sondern vertraglich selbst verschafft werden müssen. Diese Schwelle ist keine Gesetzesgrenze, sondern gefestigte Verwaltungspraxis mit ausdrücklichem Einzelfallvorbehalt, die eigene Rechtsauffassung des PSVaG, nicht mehr. Wie genau sich Beteiligungsquote, mehrere Geschäftsführer und Sonderfälle auf den Insolvenzschutz auswirken und welche Wege es gibt, eine fehlende Absicherung zusätzlich zu schließen, habe ich in meinem Artikel zur Insolvenzsicherung der betrieblichen Altersvorsorge ausführlich beschrieben.

Der Kriterienkatalog der steuerlichen Anerkennung

Ob deine Unterstützungskassenzusage steuerlich anerkannt wird, prüft die Finanzverwaltung nach dem Körperschaftsteuer-Handbuch in zwei Schritten: erst die Rückstellungsfähigkeit, dann die verdeckte Gewinnausschüttung. Bei der zweiten Prüfung stehen insbesondere Ernsthaftigkeit, Erdienbarkeit und Angemessenheit im Mittelpunkt, gestützt auf eine lange Reihe von BFH-Urteilen. Ein Punkt vorweg, weil er in vielen Ratgebern falsch dargestellt wird: Der Bundesfinanzhof hat 2016 ausdrücklich entschieden, dass die zur Pensionszusage entwickelten Grundsätze auch bei einer mittelbaren Versorgungszusage in Form der rückgedeckten Unterstützungskasse gelten (BFH vom 20.07.2016, I R 33/15, BStBl 2017 II S. 66). Die U-Kasse ist damit kein Ausweg aus den vGA-Regeln der Direktzusage.

Erdienbarkeit: wie viel Zeit bis zum Ruhestand bleiben muss

Bist du beherrschender GGF, geht die Finanzverwaltung von einer verdeckten Gewinnausschüttung aus, wenn zwischen der Zusage und deinem vorgesehenen Ruhestandsbeginn weniger als zehn Jahre liegen (BFH vom 21.12.1994, I R 98/93, BStBl 1995 II S. 419). Bist du nicht beherrschend, gilt dieselbe Zehnjahresgrenze, zusätzlich reicht eine kürzere Frist von mindestens drei Jahren, wenn deine Betriebszugehörigkeit bereits zwölf Jahre beträgt (BFH vom 24.01.1996, I R 41/95, BStBl 1997 II S. 440). Die Zusage muss außerdem vor Vollendung deines 60. Lebensjahres erteilt werden (BFH vom 05.04.1995, I R 138/93, BStBl II S. 478), dieselben Grundsätze gelten auch für spätere Erhöhungen. Ein reiner Wechsel des Durchführungswegs, etwa von der Direktzusage in die Unterstützungskasse, löst dagegen keine erneute Erdienbarkeitsprüfung aus (BFH vom 07.03.2018, I R 89/15, BStBl 2019 II S. 70).

Probezeit, Ernsthaftigkeit und Angemessenheit

Eine Zusage unmittelbar nach deiner Bestellung zum Geschäftsführer und ohne die unter Fremden übliche Wartezeit gilt in aller Regel als durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst (BFH vom 15.10.1997, I R 42/97, BStBl 1999 II S. 316, und weitere Urteile derselben Linie). War die Wartezeit bei Zusageerteilung zu kurz, wächst die Zusage nach der Rechtsprechung auch später nicht in eine fremdvergleichsgerechte Zusage hinein (BFH vom 28.04.2010, I R 78/08, BStBl 2013 II S. 41). Bei einer vertraglichen Altersgrenze unter 62 Jahren geht die Finanzverwaltung zudem davon aus, dass keine ernsthafte Vereinbarung vorliegt (BMF vom 09.12.2016, BStBl I S. 1427). Die Angemessenheit wird an deinen Gesamtbezügen gemessen, die Versorgung fließt dabei mit der fiktiven Jahresnettoprämie nach deinem Alter im Zusagezeitpunkt ein.

Was mit der Zusage passiert, wenn du vorzeitig ausscheidest

Scheidest du als beherrschender GGF vor Ablauf der Erdienenszeit aus deiner Geschäftsführerposition aus, sind die bis dahin gebildeten Rückstellungszuführungen regelmäßig als verdeckte Gewinnausschüttung zu werten (BFH vom 25.06.2014, I R 76/13, BStBl 2015 II S. 665). Eine gute Nachricht gibt es an anderer Stelle: Die Beiträge der GmbH zur Rückdeckungsversicherung selbst sind auch dann keine verdeckte Gewinnausschüttung, wenn die zugrunde liegende Pensionszusage durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist (BFH vom 07.08.2002, I R 2/02, BStBl 2004 II S. 131). Betroffen von der vGA ist also die Zusage, nicht automatisch die Rückdeckung. Ob und in welcher Höhe deine konkrete Zusage diese Kriterien im Einzelfall erfüllt, ist eine Frage für deinen Steuerberater, dazu am Ende dieses Artikels mehr.

Der Gesellschafterbeschluss und die Befreiung von § 181 BGB

Wenn du dir als Gesellschafter-Geschäftsführer selbst eine Versorgung zusagst, sitzt du auf beiden Seiten des Tisches. Genau das regelt § 181 BGB: Ein Vertreter darf mit sich selbst kein Rechtsgeschäft schließen, soweit ihm nichts anderes gestattet ist und das Geschäft nicht ausschließlich in der Erfüllung einer Verbindlichkeit besteht. Diese Gestattung, die Befreiung vom Verbot des Selbstkontrahierens, braucht nach Auffassung der Finanzverwaltung beim Alleingesellschafter zweierlei, und zwar beides: eine ausdrückliche Regelung im Gesellschaftsvertrag und die Eintragung im Handelsregister (KStH 2022, H 8.5 I). Ein Beschluss in der Schublade genügt dafür nicht. Nachgeholt werden kann es allerdings: Wird die Befreiung später in die Satzung aufgenommen und eingetragen, gelten vorher geschlossene Geschäfte als nachträglich genehmigt, solange die zugrunde liegenden Vereinbarungen von Anfang an klar und vollständig waren. Der Satz „ohne Befreiung ist alles verloren“, den du auf vielen Seiten liest, stimmt so nicht. Fehlt beides dauerhaft, wird es dagegen teuer: Ist die Zusage zivilrechtlich unwirksam, ist die Pensionsrückstellung erfolgswirksam aufzulösen, und bei einem beherrschenden Gesellschafter unterstellt die Finanzverwaltung eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis, wenn es an einer zivilrechtlich wirksamen, klaren und im Voraus getroffenen Vereinbarung fehlt, das ist der Weg in die verdeckte Gewinnausschüttung. Dazu kommt ein formaler Punkt: Für Abschluss und Änderung deines Geschäftsführervertrags, zu dem auch die Versorgungszusage gehört, ist nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs die Gesellschafterversammlung zuständig, sofern die Satzung nichts anderes regelt. Ein sauberer Gesellschafterbeschluss mit Datum ist deshalb kein Papierkram, sondern dein Nachweis dafür, dass die Vereinbarung vorher stand.

Finanzierbarkeit: ein amtliches Kriterium ohne festgelegten Maßstab

Auf vielen Wettbewerberseiten liest du, eine Versorgungszusage müsse „finanzierbar“ sein. Das ist kein Vertriebsbegriff, sondern ein eigenes Prüfstichwort der Finanzverwaltung: Das Körperschaftsteuer-Handbuch führt die Finanzierbarkeit von Pensionszusagen gegenüber Gesellschafter-Geschäftsführern unter H 8.7 als eigenen Punkt, gestützt auf fünf Urteile des Bundesfinanzhofs und ein Schreiben des Bundesfinanzministeriums. Wichtig ist, wo dieser Punkt sitzt: nicht bei der Frage, ob überhaupt eine Rückstellung gebildet werden darf, sondern eine Stufe später, bei der Prüfung der verdeckten Gewinnausschüttung. Was im Einzelfall als finanzierbar gilt, also welche Kennzahl oder Schwelle dahintersteht, steht im Handbuch selbst nicht, ich schreibe dir deshalb bewusst keine Faustformel hin, die ich nicht belegen kann. Was ich beitragen kann: wie hoch die Rückdeckung tatsächlich ausfällt und wie sich das über die Jahre entwickelt, genau diese Zahlen braucht dein Steuerberater, um die Frage zu beantworten.

Rückwirkungsverbot und Nachholverbot: das ist der Vorteil der Unterstützungskasse

Zwei Regeln werden hier ständig durcheinandergeworfen, und sie stammen aus zwei verschiedenen Gesetzen. Die erste: Rückwirkende Vereinbarungen zwischen der Gesellschaft und einem beherrschenden Gesellschafter sind steuerlich unbeachtlich, und im Streitfall musst du nachweisen, dass die Vereinbarung vorher stand, klar und eindeutig (KStH 2022, H 8.5 III). Beherrschend bist du dabei im Regelfall, wenn du die Mehrheit der Stimmrechte hast, teils reicht sogar eine Beteiligung von 50 Prozent oder weniger, wenn besondere Umstände hinzutreten. Das ist eine andere 50-Prozent-Schwelle als die des PSVaG-Merkblatts weiter oben: Dort geht es um den Insolvenzschutz nach dem Betriebsrentengesetz, hier um die verdeckte Gewinnausschüttung, beide Schwellen gehören nicht in einen Satz. Die zweite Regel heißt Nachholverbot und steht in § 6a Abs. 4 Satz 1 EStG: Die Pensionsrückstellung darf in einem Jahr höchstens um den Unterschied zwischen dem Teilwert am Jahresende und dem des Vorjahres steigen, eine im Vorjahr unterbliebene Zuführung lässt sich später nicht einfach aufholen, selbst wenn der Fehler auf einem Rechtsirrtum beruhte. Das ist eine Bilanzregel für die Pensionsrückstellung, also für die Direktzusage. Und genau hier hat die Unterstützungskasse einen echten Vorteil: Für sie gilt dieses Nachholverbot gerade nicht. § 4d Abs. 2 EStG regelt stattdessen, dass Zuwendungen in dem Jahr wirken, in dem sie geleistet werden, und was über den abziehbaren Betrag hinausgeht, auf die folgenden drei Jahre vorgetragen werden kann. Den Begriff „Nachzahlungsverbot“, den du auf manchen Seiten liest, gibt es in keinem der beiden Gesetze, er ist Branchensprache für zwei unterschiedliche Dinge. Wie sich das im Einzelfall auf deine Bilanz auswirkt, rechnet dein Steuerberater.

Was das für die GmbH und für dich als GGF bedeutet

Für den Betriebsausgabenabzug deiner GmbH gilt bei der Unterstützungskasse eine andere Systematik als bei der Direktversicherung: Die Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 63 EStG mit ihrer festen 8-Prozent-Grenze der Beitragsbemessungsgrenze gilt ausdrücklich nur für Pensionsfonds, Pensionskasse und Direktversicherung, die Unterstützungskasse ist in der abschließenden Aufzählung der Norm nicht genannt. Das ist aber kein Nachteil, sondern eine andere Logik: Bei der Direktzusage und der Unterstützungskasse fließt dir laut Bundesfinanzministerium der Arbeitslohn erst im Zeitpunkt der Auszahlung der Versorgungsleistungen zu. In der Ansparphase gibt es deshalb keine betragsmäßige Obergrenze wie die 8.112 Euro (2026) der Direktversicherung, die Grenzen liegen stattdessen beim Betriebsausgabenabzug der GmbH und bei der Angemessenheit deiner Gesamtvergütung, siehe oben.

In der Auszahlungsphase unterscheidet sich deine Situation als GGF steuerlich zunächst nicht von jedem anderen Bezieher einer Unterstützungskassenrente: Die Leistungen führen zu Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit nach § 19 EStG und werden in voller Höhe versteuert, mit Versorgungsfreibetrag und den Regeln zur Kapitalauszahlung bei Zusammenballung, die ich in meinem Artikel zur rückgedeckten Unterstützungskasse im Detail beschrieben habe. Eine Besonderheit ergibt sich aus deiner Doppelrolle als Begünstigter und Vertreter der Gesellschaft trotzdem: Die Zusage kann eine Hinterbliebenenversorgung umfassen, das ergibt sich unmittelbar aus dem Wortlaut des § 17 Abs. 1 Satz 2 BetrAVG, der Alters-, Invaliditäts- und Hinterbliebenenversorgung gleichermaßen erfasst.

Die Auszahlungsphase: was für dich als privat oder freiwillig versicherten GGF gilt

Wie eine Unterstützungskassenrente in der gesetzlichen Krankenversicherung mit Freibetrag und Verteilung über 120 Monate abgerechnet wird, habe ich in meinem Artikel zur rückgedeckten Unterstützungskasse im Detail beschrieben, dort für den Regelfall des angestellten Arbeitnehmers. Als GGF bist du damit in einer anderen Lage, gerade wenn du als beherrschend giltst und deshalb ohnehin nicht sozialversicherungspflichtig beschäftigt bist: Viele Gesellschafter-Geschäftsführer sind privat oder freiwillig gesetzlich krankenversichert, und für diese Fälle ist § 229 SGB V nicht unmittelbar geschrieben. Wie sich eine Unterstützungskassenrente in der privaten Krankenversicherung oder in der freiwilligen gesetzlichen Versicherung konkret auf deinen Beitrag auswirkt, habe ich in dieser Recherche nicht abschließend geprüft, das hängt von deinem Versicherungsstatus und deiner Krankenkasse beziehungsweise deinem privaten Tarif ab und gehört in ein Gespräch mit deiner Kasse oder deinem Steuerberater, bevor du dich auf eine Zahl verlässt, die du irgendwo gelesen hast.

Was mit der Zusage passiert, wenn du die GmbH verkaufst

Eine Frage, die in kaum einem Ratgeber zur Unterstützungskasse für den GGF überhaupt vorkommt: Was wird aus deiner Zusage, wenn du deine GmbH-Anteile verkaufst? Die arbeitsrechtliche Antwort lässt sich klar belegen: Der Arbeitgeber steht für die zugesagte Leistung ein, auch wenn die Durchführung nicht unmittelbar über ihn erfolgt (§ 1 Abs. 1 Satz 3 BetrAVG). Ein Wechsel des Durchführungswegs oder ein Verkauf der Geschäftsanteile beendet diese Verpflichtung für sich genommen nicht. Sie endet erst bei einem echten Schuldnerwechsel, und der setzt die Zustimmung des Berechtigten voraus, also deine eigene Zustimmung als Versorgungsberechtigter (§ 415 Abs. 1 Satz 1 BGB). Verkaufst du deine GmbH im Rahmen eines Share Deals, bleibt die Gesellschaft mit ihrer neuen Eigentümerstruktur weiterhin Trägerunternehmen deiner Unterstützungskassenzusage, solange nichts anderes ausdrücklich vereinbart wird.

Was das für die Praxis heißt, wenn ein Käufer die Pensionslast nicht übernehmen will oder du die Zusage im Zuge des Verkaufs gezielt aus dem Unternehmen herauslösen willst, welche Wege dafür infrage kommen und was dabei arbeitsrechtlich und steuerlich zu beachten ist, das ist ein eigenes, umfangreiches Thema. Ich habe es in meinem Artikel zur Auslagerung der Pensionszusage ausführlich behandelt, dort auch für die Unterstützungskasse als einen von mehreren Auslagerungswegen.

Unterstützungskasse oder doch die Direktversicherung? Die Abgrenzung

Die drei für Geschäftsführer relevanten Durchführungswege unterscheiden sich vor allem darin, wo die steuerliche Prüfung ansetzt. Bei der Direktversicherung greift der feste 8-Prozent-Rahmen des § 3 Nr. 63 EStG, das Verfahren ist entsprechend standardisiert. Bei der Unterstützungskasse und bei der Pensionszusage fließt dir dagegen erst bei Auszahlung Arbeitslohn zu, dafür prüft die Finanzverwaltung deine Zusage über den vollständigen Katalog aus Erdienbarkeit, Probezeit, Ernsthaftigkeit und Angemessenheit, wie oben beschrieben. Bei allen drei Wegen gilt gleichermaßen: Als beherrschender GGF greift der gesetzliche PSVaG-Schutz nach der Verwaltungspraxis des PSVaG in der Regel nicht. Was die Unterstützungskasse allgemein von einer Direktzusage unterscheidet, welche Rolle die Rückdeckungsversicherung dabei spielt und wie das Zusammenspiel von Kasse, Unternehmen und Rückdeckung funktioniert, habe ich in meinem Grundlagenartikel zur rückgedeckten Unterstützungskasse beschrieben. Welcher der drei Wege für dich als GGF passt, hängt von deiner Beteiligungsquote, dem Alter deiner GmbH und deinem Versorgungsziel ab, dafür lohnt sich ein Blick auf meine Seite zur bAV für GmbH-Geschäftsführer.

Hinweis: Ich bin Versicherungsmakler, kein Steuerberater. Alles, was in diesem Text mit Bilanz, Rückstellung oder deiner konkreten Steuerlast zu tun hat, gehört in die Hand deines Steuerberaters, das ist keine Höflichkeit, sondern § 5 des Steuerberatungsgesetzes. Ob deine Zusage im Einzelfall die Erdienbarkeits-, Probezeit- und Angemessenheitsprüfung besteht, welche Auswirkungen dein konkreter Krankenversicherungsstatus in der Auszahlungsphase hat und wie sich eine Auslagerung bilanziell auswirkt, klärst du mit ihm, bevor du eine Versorgungszusage unterschreibst. Was ich beitrage: die Versorgungsordnung und die Rückdeckungsversicherung so aufzusetzen, dass sie zu der Antwort passen, die dein Steuerberater gibt.

Quellen und Stand

• § 17 BetrAVG, persönlicher Geltungsbereich für Nicht-Arbeitnehmer (gesetze-im-internet.de)
• § 1 BetrAVG, Einstandspflicht des Arbeitgebers (gesetze-im-internet.de)
• § 415 BGB, Schuldübernahme mit Zustimmung des Gläubigers (gesetze-im-internet.de)
• § 3 Nr. 63 EStG, Steuerfreiheit für Pensionsfonds, Pensionskasse und Direktversicherung (gesetze-im-internet.de)
• § 19 EStG, Besteuerung von Versorgungsbezügen (gesetze-im-internet.de)
• § 229 SGB V, Versorgungsbezüge in der Krankenversicherung (gesetze-im-internet.de)
• § 226 SGB V, beitragspflichtige Einnahmen, Freibetrag für Versorgungsbezüge (gesetze-im-internet.de)
• § 5 Steuerberatungsgesetz, Verbot der geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen (gesetze-im-internet.de)
• PSVaG Merkblatt 300/M 1, Stand 02.2026, „Insolvenzsicherung für Versorgungszusagen an (Mit-)Unternehmer“ (psvag.de)
• BMF-Schreiben vom 12.08.2021, IV C 5 – S 2333/19/10008 :017, BStBl I 2021 S. 1050 (amtliche-handbuecher.bundesfinanzministerium.de)
• BMF-Schreiben vom 04.07.2017, IV C 5 – S 2333/16/10002, BStBl I S. 883 (amtliche-handbuecher.bundesfinanzministerium.de)
• Körperschaftsteuer-Handbuch 2022, R 8.7 und H 8.7, Rückstellungen für Pensionszusagen an Gesellschafter-Geschäftsführer (amtliche-handbuecher.bundesfinanzministerium.de)
• Körperschaftsteuer-Handbuch 2022, R 8.5 und H 8.5, zivilrechtliche Wirksamkeit und Rückwirkungsverbot (amtliche-handbuecher.bundesfinanzministerium.de)
• § 181 BGB, Verbot des Selbstkontrahierens (gesetze-im-internet.de)
• § 35 Abs. 3 GmbHG, § 181 BGB bei der Ein-Personen-GmbH (gesetze-im-internet.de)
• § 46 Nr. 5 GmbHG, Zuständigkeit der Gesellschafterversammlung (gesetze-im-internet.de)
• § 6a EStG, Pensionsrückstellungen und Nachholverbot (gesetze-im-internet.de)
• § 4d Abs. 2 EStG, Dreijahres-Vortrag bei Zuwendungen an die Unterstützungskasse (gesetze-im-internet.de)
• BGH, Urteil vom 03.07.2018, II ZR 452/17, Annexkompetenz der Gesellschafterversammlung (Kurzfassung, dejure.org)

Stand: 21. August 2026